Právo Evropské unie pro daňové poradce – profesní část n taxes Předeslání nPřednášení v tomto kursu vzdělaných, znalých a vycvičených. nJedná se o přednášení někým, kdo vlastně na danou problematiku specialista není. nTaková specializace vyžaduje znalost daní a práva EU dohromady. Takových ale asi není moc s chutí přednášet. nNutnost omluvy za případné terminologické a interpretační nejistoty. nOvšem na druhé straně je zde možnost nového úhlu pohledu na danou věc. nPrávo EU ještě není dosud vždy v ČR bráno dostatečně v potaz v takových záležitostech. Prameny daňového práva EU a jejich používání n nDosud SES, nahrazená SFEU: ustanovení kompetenční, ustanovení o základních svobodách n Nařízení: celní právo, částečně spolupráce ve věcech daní – přímé a přednostní uplatnění n Směrnice: harmonizace některých daní nebo některých daňových aspektů - možné použití „přímé“ a „přednostní“ pouze výjimečně ve prospěch poplatníka v případě selhání státu při implementaci směrnice, obvyklé je použití „podpůrné“ jako výkladového vodítka. nOdlišné angažmá ES/EU v oblasti přímých a nepřímých daní – bude vysvětleno. n Význam práva ČR a práva EU n Každodenně se používá a bude používat nadále daňové právo ČR. nPrávo EU není žádné samostatné daňové právo (snad s dílčí výjimkou práva celního, které české právo ale doplňuje), obecně pouze usměrňuje anebo opravuje použití národního práva. nPrávo EU se používá, resp. mělo by se používat jako „koření“, které doplňuje „pokrm“ daňového práva ČR. nLze (z hlediska skutečnosti) jej tedy opomíjet stejně jako jeho použití přehnat („překořenit“). nRostoucí pozornost jak ze strany daňových poradců, finančních orgánů a správních soudců. Rozpočet EU, resp. dosud ES nOmezené fiskální angažmá EU, resp. ES nŽádné vlastní daně, jenom cla nRozpočet pouze cca 1% HDP EU (členské státy a jejich samospráva okolo 35-50% HDP, tedy řádově více) nPříjmy EU: odvody dle HDP, podíl na DPH, cla a zemědělské dávky nVýdaje EU: zemědělská politika, regionální politika, instituce, výzkum, humanitární pomoc nŽádné klasické státní angažmá a s ním spojené státní výdaje: armáda, policie, úřady, soudy, sociální dávky anebo služby. nNyní převrat: rozpočtové angažmá EU v krizi eura. Neochota poskytnout „právo danit“ nZákladem pro angažmá jsou zřizovací smlouvy nJejí změny – v podobě posilování kompetencí – jsou v rukou členských států (sjednání, ratifikace). nČlenské státy byly ochotny připustit harmonizaci a koordinaci nepřímých daní, jenom omezeně připouštějí angažmá v dalších záležitostech. nLegislativa si žádá v záležitostech daňových jednomyslnost při rozhodování v Radě (tj. existuje právo veta jednotlivých členských států, které zde hojně používají). nNeumožňuje se zavedení vlastní daně EU pro financování vlastního angažmá. Členské státy si tak ponechávají kontrolu nad „zdroji“. Historické ohlédnutí za kompetencemi ke zdaňování nZdanění v tradičním státě založené na schopnosti vynutit si placení daně násilím (nezřetelný přechod mezi kořistí a daní v prostředí jejich využití pro luxus mocných a ozbrojence, co to zařídí) nV řadě zemí „s jemnějším“ uspořádáním v řadě období se zdaňování prováděné panovníkem podmiňovalo souhlasem vlivných skupin a jejich zástupců (šlechtická shromáždění, stavovské sněmy). n„No taxation without representation“ jako heslo americké revoluce, podobně tomu bylo ve francouzské revoluci. nEvropská unie má jako „nadstát“ omezenou politickou legitimitu, která zjevně na daně dosahuje jen dílem. Kontrast s USA či jinými federacemi nUSA – pouze „polosociální“ stát, používá cca 30% HDP. nDominance federální moci v záležitostech fiskálních (s dopady dalšími – vázání federálního financování dálnic na vzdáleně související standardy). nFederace (federal government) ovládá ½, státy (state government) 1/4 (a soupeří mezi sebou o investory nízkými daněmi) a územní samospráva (local government) zbytek. nAbsence legislativní koordinace, ponechává se na volné soutěži států a jejich územní samosprávy. nPouze soudní ingerence pro zajištění volného mezistátního obchodu (commerce clause). nOstatní federace jsou ještě sevřenější (Německo apod.) Federalismus a daně nV USA federace určuje a vlastními silami vybírá cla z dovozu. nHlavním zdrojem federálního rozpočtu je v USA federální daň z příjmů jednotlivců, odvody na sociální zabezpečení a daně ze zisku korporací. nUS government má vlastní daňovou správu, odlišnou od daňové správy jednotlivých států. nV SRN země nemají vlastní samostatné daně, rozdělují si nicméně ne se spolkem daňový výnos, spolek je tedy rozhodující. Daňové intervence kvůli hospodářské integraci n Angažmá EU v oblasti daňové slouží především uskutečnění základních hospodářských svobod nVolný oběh zboží: realizují jednotlivé dále probíraná opatření popsaná jednoznačně SFEU (SES) – zákaz cel a dávek s obdobným účinkem, zákaz daňové diskriminace, harmonizace a koordinace nepřímých daní. nVolný pohyb osob, služeb, kapitálu a plateb: dopady v oblasti daňové se dovozují ze zákazu diskriminace a nepřekážení, chybějí ovšem výslovné zmínky o daních, provádí se nicméně rovněž harmonizace a koordinace nepřímého zdanění u služeb stejně jako u zboží. Využití kapitálu stejně jako práce se nepřímými daněmi zatěžuje jenom zprostředkovaně. Zákaz cel a dávek s obdobným účinkem nČl. 30 SFEU nNení třeba jednoznačně rozlišovat cla a dávky s obdobným účinkem – obojí jsou absolutně zakázané. nCla jsou dávky zatěžující dovoz (popř. vývoz, průvoz) takto vyloženě označené a vybírané zvláštními orgány ve zvláštních procedurách. nDávky s obdobným účinkem jsou jakékoli daně, poplatky a odvody zatěžující dovoz, vývoz nebo průvoz zboží mezi jednotlivými členskými státy. nAbsolutní zákaz - žádná výjimka - oproti tzv. opatřením s obdobným účinkem jako množstevní omezení – se nepřipouští. Důraznost zákazu nEvropské (hospodářské) společenství bylo založené především jako celní unie. nZakázaná cla: odstraněna v 70. letech, existuje minimum případů nepovolených cel v praxi členských států (zejména na zemědělské zboží) nDnes není vůbec představitelné zavedení cla na pohyb zboží mezi členskými státy. n Rozsudek van Gend en Loos nDo roku 1968 nebyla celní unie, cla se ovšem pochopitelně nesměla zvyšovat a měla se postupně snižovat. nV učebnicovém případě van Gend en Loos šlo o nepřípustné zvýšení stávajícího cla patrně cestou reorganizace celního sazebníku. nRozsudek samotný se uvádí proto, že jím Soudní dvůr založil přímý účinek práva E(H)S, resp. EU. n Případ 2/69 Diamantarbeiders : nBelgický speciální odvod z dovážených diamantů ve prospěch profesního sociálního zabezpečení. nOdkud dovážených diamantů: z nečlenských států stejně jako ze zásob v jiných členských státech. nŠlo by nahradit nějakou vnitrostátní zvláštní daní uplatňovanou na diamanty domácího původu (tj. z domácích zásob) stejně jako na diamanty právě dovezené? nUrčitě by šlo nahradit zvláštním odvodem zaměstnanců nebo zaměstnavatelů z mezd brusičů diamantů. C-72/03 Carrarský mramor nKomunální vývozní dávka: zatěžovala vývoz do jiných částí Itálie a kamkoli jinam. nSoudní dvůr odsoudil jako překážku pohybu zboží mezi členskými státy. nJaká byla motivace? Snaha zajistit financování potřebné infrastruktury a nadto přilákat ateliéry a dílny do katastru obce. nJak by šlo takovou dávku učinit souladnou s právem EU? Čeho by se nedosáhlo? Existují takové dávky? Případ 7/68 Komise proti Itálii – italské starožitnosti nItálie dlouhodobě uplatňovala poplatek na vývoz starožitností ze svého území. n Itálie při obhajobě vývozního poplatku neúspěšně zpochybňovala pojetí starožitostní jako zboží nPro absolutní zákaz nelze zdůvodnit čl. 30, jež je výjimkou pro kvótu či tzv. opatření s obdobným účinkem, tj. nefiskální omezení) nJak lze chránit kulturní bohatství jako důležitý společenský zájem: zákazem (dlouhodobého, popř. též krátkodobého) vývozu určitých druhů starožitností a uměleckých děl. První český případ: poplatek z dovozu ojetin nPřed vstupem ČR široce pojatý zákaz dovozu odpadů (obecně uznaná výluka týkající se oběhu zboží), zahrnovalo autovraky, obcházelo se přihlášením k provozu. nMěl tlumit poplatek z dovozu ojetin nesplňujících emisní limity ES ( § 37e zákona o odpadech). nPo vstupu širší – až neúnosná – možnost dovozu odpadů, omezení se nesnadno prosazovala. nŘešeno zatím Komisí (?), zatím patrně nikdo nenamítl před některým českým správním soudem, neboť nemá potřebu. n n Druhý český případ: zpoplatnění dováženého vína nKS Brno: poplatek Vinařskému fondu na podporu domácí výroby a odbytu z výroby a dovozu vína před vstupem a po něm. nZa období po vstupu byl v rozporu s právem EU, vezme-li se extenzivní judikatura k čl. 25 (stejná dávka pro výlučnou podporu domácí podpory je rovněž zakázanou dávkou, resp. poplatkem). nVýraz „poplatek“ se objevuje také v Evropské dohodě zakládající přidružení. Analogicky by se judikatura dala použít. nKS Brno „přehodil“ věc na Ministerstvo financí ČR a tím do kompetence MS Praha. Je to již dořešeno? Celní a srovnatelná zátěž mezistátního poskytování služeb nPrakticky nikde ve světě se mezistátní poskytování služeb nezatěžuje cly. Obchod šlo totiž prakticky vždy znemožnit jinak. nŽádný specifický zákaz podle SFEU, resp. SES (a také ani GATS WTO). nZákaz zvláštního nepřímého zdanění služeb poskytovaných přes hranice však lze dovodit s ustanovení o volném poskytování služeb (čl. 49 a násl. SES). Zákaz daňové diskriminace nČl. 110-112 SFEU, resp. čl. 90-92 SES nTýká se jen zboží, nebo také služeb? nNepřípustnost zjevného i zastřeného vyššího zdanění produkce z jiného členského státu – připadá v úvahu u diferencovaných sazeb, resp. řazení zboží mezi jednotlivé sazby. nNepřípustnost vrácení daní při vývozu nad rámec doma ukládaných. První příklad diskriminačního zdanění – alkoholické nápoje nZdanění alkoholických nápojů nPřípad 170/78 Komise proti Velké Británii (výrazně vyšší zdanění převážně dováženého vína proti převážně tuzemskému pivu je nepřípustné – je zde totiž poměrně vysoká, byť nikoli nesporná zaměnitelnost, relativní zdanění obsaženého alkoholu je nejlepším hlediskem) nPodobný případ 168/78 Komise proti Francii n(Whisky proti Koňaku). Druhý příklad diskriminačního zdanění – automobily nZpoplatnění automobilů nPřípad C-47/88 Komise proti Dánsku (vysoké poplatky za registraci dovážených nových aut jsou přípustné – výši daní nelze napadat čl. 90, nepřípustné je nicméně udržování 90% poplatku u ojetých nákladních automobilů – Dánsko auta ovšem nevyrábí) nPřípad 112/84 Humblot (progresivně vyšší zpoplatnění provozu silnějších vozů je nepřípustné, dopadá-li zvláště na dovážená auta „BMW proti Citroen“) n Zákaz daňové diskriminace v souvislosti s mezistátně poskytovanými službami nCo by jím mohlo být? Odlišné uplatňování DPH – různé sazby – na vzájemně zaměnitelné služby, pokud by ty zatížené vyšší sazbou ty dovážené. Je to stěží představitelné. nZákaz lze dovozovat z obecných ustanovení o svobodě služeb (čl. 49 a násl. Smlouvy ES), nikoli ze čl. 90, který se týká zboží. nExistuje judikatura, která takovou daňovou diskriminaci identifikuje? Minimálně. Harmonizace nepřímých daní nKompetence: čl. 113 SFEU, resp. čl. 93 SES (harmonizace nepřímých daní, tj. obratových daní a spotřebních daní) nRozhoduje jednomyslně Rada na návrh Komise (Evropský parlament se pouze vyjadřuje): Lisabonská smlouva nic podstatného nezměnila!! nHarmonizace provedena sérií směrnic (ustanovení k harmonizaci předpisů členských států) Používání harmonizačních směrnic jako výkladového vodítka nPoužití směrnice jako výkladového vodítka pro vyložení vnitrostátního práva je běžnou praxí finančních soudů (a pod jejich vlivem úřadů) v řadě členských států. nBěžně se přistupuje k pokládání předběžných otázek Soudnímu dvoru ohledně výkladu směrnic upravujících nepřímé daně, judikatura se poměrně hojně studuje. n Obecné nepřímé zdanění - DPH nDaň z přidané hodnoty (pozor na terminologii – užívají se také jiné názvy: Německo MwSt a USt, Polsko P.T.i.U. - VAT) nJednotný model na základě série směrnic. nPostupně se zaváděla DPH od poloviny 70. let s celou řadou výjimek, ústupků, odkladů. nModel DPH se vyvinul v 50.-60. letech ve Francii a v Belgii. nDPH zavedla řada dalších států světa. Série směrnic o DPH n(Zcela oficiálně) číslované směrnice postupně zavedly DPH podle jednotné konstrukce, určily kompetentní stát, stanovily minimální sazby a vytvořily mechanismus zdanění, který nevyžaduje kontrolu zboží na společných hranicích. nmezi nimi byla klíčová z hlediska výkladu standardu DPH E(H)S tzv. šestá směrnice o DPH - 77/388/EHS (vykládají dnes již stovky rozsudků Soudního dvora) Rekodifikace nNyní existuje nová, rekodifikační směrnice (tzv. recast) č. 2006/112/ES nČasto se ale nadále užijí – včetně dotazování se - směrnice staré, neboť se uplatní právo účinné v minulosti. nJak používat judikaturu týkající se starých směrnic? Pouze v konfrontaci s novou legislativou. nLze použít rekodifikační směrnici jako výkladovou pomůcku pro výklad nahrazených směrnic v případě starých případů? n Povaha DPH ve srovnání s jinými modely nDPH je neutrální z hlediska počtu kroků od výroby ke spotřebiteli nPočítá a vybírá se postupně při nárůstu přidané hodnoty. nVývoz je osvobozen. nOdlišuje se od prodejních daní (jednotlivé státy USA, popř. jejich územní samospráva), které se vyměřují a vybírají až při prodeji konečnému spotřebiteli a mezi registrovanými obchodníky se obchoduje bez daně. nPřed DPH existující obratové daně nebyly neutrální z hlediska počtu transakcí, často upřednostňovaly odbyt zajišťovaný samotným výrobcem a tím neumožňovaly optimální organizaci trhů. n Vyloučení ostatních nepřímých daní, daňová soutěž mezi členskými státy nPrávo EU vylučuje jiné obecné nepřímé daně: musí být DPH, nesmí být jinak konstruované obratové nebo prodejní daně. nNikdo je ostatně nepotřebuje, potřeby států lze naplňovat různými sazbami daně. nMohou existovat speciální nepřímé daně vedle přikázaných spotřebních daní? nOdpověď není snadná. Příkladů takových daní je poměrně málo a jejich posuzování ještě méně. n Jednotná konstrukce DPH nStanovovala zejména směrnice 77/388/EHS, nyní vymezuje rekodifikační směrnice nMimo jiné se určuje: nUrčení osob povinných k placení daně (plátců, nikoli poplatníků, ti platí DPH ve zvýšených cenách zboží) nVymezení zdanitelného plnění: dodání zboží, poskytnutí služeb. nVymezení daňového základu nVymezení předpokladů – včetně formálních pro daňový odpočet n Určení kompetentního státu k výběru DPH – zboží nObecně: stát prodeje zboží konečnému spotřebiteli (obvykle stát spotřeby: výjimkou záměrná či bezděčná nákupní turistika) nVýjimky: dopravní prostředky (místo registrace), zásilkový obchod (adresa objednatele) Určení státu příslušného k výběru DPH ze služeb nPodrobná pravidla pro určení kompetence členského státu pro výběr DPH ze služeb překračujících hranice členského států. Upřesnění nedávnou novelou pro další roky. n Obecné a zvláštní sazby, osvobození nZákladní sazba DPH pro roky 2006-2010 činí nejméně 15 % DPH nStáty mohou mít jednu či dvě snížené sazby, ovšem nikoli pod 5% na určené zboží a služby n(nedávno spor ohledně výkladu přílohy H šesté směrnice): spor o zdanění dětských plenek: řízení Komise proti ČR, co žaloba?, co recast?). nOd DPH státy povinně osvobozují vymezené sociální, nekomerční nebo některé další specifické hospodářské činnosti Výběr DPH a spotřebních daní na jednotném trhu nOd roku 1992 (pro Česko a další nové státy od 1.5.2004) žádné celní kontroly zboží převáženého mezi členskými státy (posun od „společného“ ke „vnitřnímu trhu“) nNemožnost výběru při dovozu a vrácení po ověření vývozu přímo na hranicích (to je koneckonců špatná terminologie: správně dodání a odeslání) nNutnost spolupráce finančních orgánů členských států pro zabezpečení výběru DPH (a podobně spotřebních daní) u zboží obchodovaného mezi členskými státy Mechanismus kooperace nPrávní rámec pro spolupráci při výběru DPH stanoví mimo jiné nařízení č. 1798/2003. nOpatření jsou: n registrace subjektů obchodujících mezi členskými státy. Součástí administrativního rámce je přidělení jednotného daňového čísla. nperiodická hlášení subjektů podílejících se na mezistátním obchodu a nkonfrontace hlášení na základě elektronické výměny údajů mezi finančními správami. Judikatura Soudního dvora k DPH – kolotočové podvody nPřípad Optigen, C-354/04, 355/04 a 484/04: členské státy nesmějí odmítat vracení daně z přidané hodnoty čestným subjektům v řetězci transakcí, ve kterém dojde k tzv. kolotočovému podvodu. nJe nějaká reakce států, EU na tento případ? Judikatura Soudního dvora k DPH – otázka osvobození nŘada rozsudků se týká okruhu zboží a stále více služeb, které jsou podle směrnic od DPH osvobozené (aniž by členské státy směly jít nahoru nebo vymezení nevyužít jako u sazeb). nZájem osvobozených je ale často být podřazen pod zdanění kvůli získání možnosti odpočtu vstupu zdaněného normální sazbou. nPříklad C-150/99 Lindopark Stockholm: vymezení povahy provozu golfového hřiště. Judikatura Soudního dvora k DPH – procedurální otázky nHojná judikatura se zabývá zpřesňováním základu DPH, administrativními náležitostmi, způsoby vyměřování a vymáhání (otázky promlčecích lhůt a jejich konkretizace právem členských států apod.) Příklady uplatnění práva EU ohledně DPH v ČR – zprostředkování stavební práce nRozsudek NSS 2 Afs 92/2005-42 nUplatňuje se směrnice jako vodítko pro výklad práva ČR účinného před vstupem. nKompetence ČR pro výběr DPH ze zprostředkování rekonstrukce na Slovensku. nŠlo o žalobu a kasační stížnost na možnost odpočtu. Úřady a KS Brno tvrdili, že příslušnost zprostředkovatele je na Slovensku. nNa Slovensku se uplatnila DPH podle slovenské – konformní – legislativy ze samotné stavby. nNení zde zvláštnost ohledně zprostředkování? Příklady uplatnění práva ES ohledně DPH v ČR – povaha půjčení kluziště nNSS 9 Afs 5/2007-70 ze dne 22. 3. 2007. nRozsudek týkající se uplatnění DPH na poskytnutí zimního stadionu v podobě půjčování mládežnickému klubu na základě nájemní smlouvy provozovatele – s majitelem – městem. nNSS s odkazem na judikaturu Soudního dvora zdůrazňuje odlišení nájmu od poskytování dalších služeb v souvislosti s hodnocením plnění pro účely daňového vypořádání. nVráceno KS Ostrava. Předběžná otázka z ČR – DPH z úklidu společných prostor nájemního domu nKauza RLRE Tellmer C-572/07 nDotaz Krajský soud v Ústí nad Labem nOtázka, zda osvobození nájemného z bytů zahrnuje rovněž zvlášť kalkulovanou úhradu úklidu společných prostor. nJaká připadaly v úvahu řešení tohoto případu? Nutnost zdanění, vyloučení, ponechání na členském státě. nJaké jsou zde zvláštnosti? nJak rozhodl Soudní dvůr: oddělitelná služba, tudíž povinné zdanění. Spotřební daně - obecně nSpecifické daně (akcízy) na vybrané zboží – všude ve světě (restriktivní i fiskální motivace) -daň z uhlovodíkových paliv a maziv -daň z alkoholických nápojů -daň z tabákových výrobků -Daně z energií. nSazba je určena vůči hmotnosti/objemu, nikoli vůči ceně. nKompetence k výběru: stát prodeje konečnému spotřebiteli, zvláštní pravidla jako u DPH pro výběr v rámci zásilkového obchodu. nMožná jsou pořádková omezení odbytu. - Spotřební daně – všeobecná pravidla nObecná směrnice pro uplatnění spotřebních daní 92/12/EHS ve znění novel. nMožné jsou spotřební daně na další druhy zboží, pokud nenarušují pohyb zboží mezi členskými státy. nStanoví se základní zásady: zdanění ve státě prodeje konečnému spotřebiteli, určují se pravidla pro sledované skladování apod. nStanoví se administrativní pravidla pro kontrolu mezistátního pohybu kontrolovaného zboží. n Spotřební daně – jednotlivá pravidla nTabákové výrobky: definiční a organizační pravidla určuje směrnice 95/59/ES, sazby sbližují – ve znění důležitých novel - směrnice 92/79/ES a 92/80/ES. nAlkoholické nápoje: definiční a organizační pravidla určuje směrnice 92/83/ES, sazby sbližuje směrnice 92/84/ES (uznaná preference vína, určité úlevy pro pivo) nUhlovodíková (ropná) paliva a maziva: nová komplexní regulace prostřednictvím směrnice 2003/96/ES, navazuje na dosavadní směrnice, osvobozená paliva (letecký benzín, zelená, popř. železniční a rybářská nafta) se značkují podle směrnice 95/60/ES. nEnergie: směrnice 2003/96/ES. Důsledky popsaného modelu DPH při nehlídaných hranicích n Dovoz pro osobní potřeby z jiného členského státu nepodléhá vypořádání DPH a spotřebních daní. nOtevírá se tak prostor pro nákupní turistiku vyvolanou rozdílnými cenami, jež mají původ v daňových sazbách (15%-25% u základní sazby, ale větší rozdíly mezi státy s odlišným využíváním možnosti snížené daně 5%-19%) nRelevantní jen u větších výrobků při velkém rozdílu DPH (jsou zde však problémy, které větší nákupní turistice brání – obtíže při reklamaci, pokud na to dodavatel přímo nepamatuje apod.) n ... a u spotřebních daní nVýznamné u alkoholických nápojů a tabákových výrobků zatížených různě vysokými sazbami. nProto se stanovuje maximální objem dovozu pro osobní potřebu (ovšem velmi velkoryse) a připouští se kontroly na hranicích za účelem zabránění komerčního převozu – proto stále celní správa s určitou přítomností na vnitřních hranicích, resp. mobilní celní správa. nMéně významné pro uhlovodíková paliva a maziva, neboť převážet v kanystrech lze z bezpečnostních důvodů jenom v omezeném rozsahu, stejně jako rozšiřování nádrží. Přímé daně nŽádná harmonizace (EU není svěřena žádná kompetence harmonizovat a koordinovat přímé daně). nMezi členskými státy jsou značné rozdíly v oblasti přímých daní: nPrimárně: existence jednotlivých daní (popř. speciálních odvodů odvozených od příjmů) nSekundárně: určování základu daně (vymezení příjmů a uznávání nákladů), okruhy odpočitatelných položek, sazby daně apod. Obecná zásada uplatňování přímých daní v mezinárodním měřítku nRozlišení obyvatel a neobyvatel neboli rezidentů a nerezidentů či tuzemců a cizozemců: považuje se za obecnou zásadu mezinárodního zdanění nObyvatel není totožný s občanem. Občanství se jako hledisko pro zdanění všeobecně opustilo. nObyvatelům se zdaňuje vše (tzv. světový příjem), cizozemcům jenom příjmy získané na území státu. nSrovnatelně se přistupuje ke zdaňování právnických osob, ovšem s ohledem na odlišná pravidla pro určování příslušnosti. Zamezení dvojího zdanění v EU nPrávo EU zatím nezakládá jednotný rámec zamezení dvojího zdanění nPředpokládalo se a vítala zamezení dvojího zdanění prostřednictvím smluv (čl. 293 SES). Lisabonská smlouva klausuli vypustila. Co to znamená? nMezi členskými státy existuje rozsáhlá, avšak nikoli úplná síť smluv o zamezení dvojího zdanění nSmlouvy jsou typové, vycházejí ze vzorů (OECD): rozlišují se podle toho, zda umožňují vynětí anebo započtení zahraničního příjmu. nLze ze základních svobod dovozovat nepřípustnost dvojího zdanění nad rámec dvoustranných smluv? Judikatura Soudního dvora o přímém zdanění nSoudní dvůr nahodile odstraňuje uplatňováním základních svobod tvrdost vyplývající z uplatňování nekoordinované legislativy členských států na hospodářsky činné migranty. nSamozřejmě se potlačuje jakákoli diferenciace jako diskriminace: která se dodnes v některých daňových aspektech objevuje. nSoudní dvůr vykazuje jenom omezenou ochotu uznat diferenciaci jako nezbytnou pro zachování tzv. soudržnosti daňové soustavy. nNěkteré zásahy ovšem vedou ke zvýhodnění migrantů oproti lidem ve srovnatelné situaci, kteří nemigrují (to jistě není fatální, vždyť daňové úniky nejsou výjimkou, migrantů není mnoho) Vestergaard C-55/98 nDaňový poradce si chtěl vykázat jako náklad výdaje za školení pořádané na Krétě. Dánské právo ovšem odmítá uznat náklady na školení v turistických místech v zahraničí, nevyžaduje-li to povaha kursu. nSoudní dvůr to odmítá jako nepřípustnou diskriminaci zahraničních poskytovatelů služeb. To samozřejmě nevylučuje přezkum důvodnosti vynaložených nákladů. Schumacher C-279/93 n nNěmecké právo předpokládá odlišné zdaňování mezi osobami pobývajícími a nepobývajícími v Německu. První se plně podrobují dani, druzí jen k německým příjmům. V Německu existuje společné zdanění manželů. Takové výhody nejsou dostupné ne-obyvatelům. Ne-obyvatelé jsou podrobeni běžné sazbě daně, nemohou využít společné zdanění, naopak podléhají zjednodušenému vypořádání. nŽalobce žil společně s manželkou a dětmi v Belgii, jeho žena tam byla nezaměstnaná, on pracoval v Německu. n Je to skrytá diskriminace pracovníka? Soudní dvůr uznává, že je diskriminací není rozlišné nakládání s osobami v rozličných situacích. Mezinárodní právo připouští toto rozlišování. Toto ale neplatí, jestliže ne-obyvatel ve svém státě pobytu (skoro) žádné příjmy nemá. Pak je jeho situace srovnatelná. nStáty argumentovaly nutností daňové konzistence a nemožností zjišťování osobních poměrů v jiném členském státě. nTo ovšem nelze uznat, neboť je zde směrnice č. 77/799/EHS o úřední pomoci ve věcech přímých daní. Soudní dvůr spatřuje v dané úpravě a praxi diskriminaci, jestliže ve státě pracujícímu ne-obyvateli se neumožňují daňová zvýhodnění jako společné zdanění manželů. Asscher C-107/94 nPan Asscher (Nizozemec) podnikal jako jednatel a jediný společník v obchodních společnostech v Belgii a Nizozemí. Přestěhoval se z Nizozemí do Belgie. Existuje smlouva B-NL o věcech přímého zdanění: ta stanoví, že příjem z nizozemské společnosti se zdaní v Nizozemí. Ostatní pak v Belgii. nOdvody na sociální zabezpečení se platí povinně v Belgii. nV Nizozemí zdanění vyšší sazbou. Nizozemí to zdůvodňuje absencí povinnosti platit odvody na sociální zabezpečení (koherence daní) nTato argumentace je pro Soudní dvůr nepřijatelná. Žalobce se totiž netěší nizozemskému sociálnímu zabezpečení. Ustanovení o svobodě usazování je třeba vykládat tak, že uvedenou daňovou praxi Nizozemí vylučuje, pokud zde chybí objektivní důvod. Tím nejsou dopady kritérií pro příslušnost k systémům sociálního zabezpečení ve členských státech podle nařízení č. 1408/71. Možná východiska nVzhledem k nevelké migraci za prací, která by vyvolávala uvedené situace, to státy asi moc nepálí. nRovnovážné zdanění by si žádalo koordinaci a částečnou harmonizaci práva členských států (podobně jako dílčení při důchodovém zabezpečení). Bylo by to ovšem určitě administrativně mimořádně náročné. nSamozřejmě se takovou judikaturou postupně připravuje pole pro ochotu států připustit určité harmonizační zásahy v budoucnosti. nPodobně si Soudní dvůr počínal v minulosti např. ve věcech technických a hygienických nároků kladených na zboží. Spolupráce členských států při výběru daní nDaňové výměry se obecně mezi jednotlivými státy neuznávají (státy raději zdaňují samy). nVolný pohyb osob, zejména svoboda podnikání vedou k nárůstu případů, kdy daňový dluh v jednom státě může být zapraven jedině majetkem dlužníka v jiném členském státě. nSměrnice č. 76/308/EHS ve znění směrnice 2001/44/ES postuluje mechanismus uznávání a výkonu daňových výměrů členských států. nVýsledky však nejsou dosud velké. nTranspozice do českého práva zvláštním zákonem 253/2000 Sb. není úplně podařená. Zdanění úroků z bankovních vkladů nZavedení volného pohybu kapitálu a nové komunikační technologie umožňují ukládání do bank s nejvyššími úroky. Státy s nižším nebo žádným zdaněním vkladů mohly do svých bank stáhnout vklady z ciziny. nNeochota harmonizovat či unifikovat zdanění úroků z vkladů nSměrnice 2003/38/ES zavedla zdaňování ve státě pobytu vkladatele, nikoli ve státě banky. Zabezpečení tohoto zdanění si vyžádalo spolupráci členských států. Zdanění holdingů nTransakce mezi ovládajícími a ovládanými obchodními společnostmi mohou vést ke transferu zisku do státu nejnižšího zdanění a ke dvojímu zdanění. nSérie směrnic (90/435/EHS, 90/434/EHS, 2003/49/ES) tady tyto problémy omezuje, jestliže zakládá mimo jiné společný režim zdanění mateřské a dceřiných společností, zdanění úroků a licenčních poplatků mezi propojenými společnostmi, řeší určitými způsoby daňové aspekty fúzí, transformací a rozdělení obchodních společností. Exkurs: sociální zabezpečení nEvropská unie není sociální unií. Nejsou ekonomické, sociální a politické předpoklady pro unifikaci. nSociální politiku si určují členské státy samy, je to obvykle základní politický spor. nPrávo EU (dosud nařízení 1408/71, nově nařízení 883/2004) vytváří mechanismus pro následné zabezpečení migrantů: starobní, invalidní a pozůstalostní (vdovské a sirotčí) důchody nNástroje – přiřazení v určitém okamžiku k jednomu státu, zápověď odebrání dávek vystěhovalců, sčítání rozhodných dob, poskytování dílčích dávek z více států zároveň. nJe poměrně spravedlivé z hlediska migrantů stejně jako z hlediska států. Exkurs: zdravotní zabezpečení nZdravotnictví zůstává v kompetenci členských států. Ekonomické, sociální a politické rozdíly vylučují unifikaci členských států. nVeřejné hrazení je převládající, byť spoluúčast je vesměs větší než v ČR, existují různé formy financování a organizace: národní zdravotní služba, národní fond, více veřejných pojišťoven, více zdravotních pokladen. nDlouhodobí migranti jsou přiřazeni k systému hostitelského státu a zrovnoprávnění. nKrátkodobí migranti mají nárok na nutnou péči na základě zprostředkování plateb za stejných podmínek jako obyvatelé. nProsazuje se nárok na úhradu v jiném členském státě vyhledané péče na základě svobody služeb. Odvody na sociální a zdravotní zabezpečení nVzhledem k přiřazení k jednomu systému se hradí tam, kde je dotyčný usazen a pracuje (a kde ostatně také platí daně z příjmů). nV případě pendlerů nebo v případě detašovaných pracovníků má dojít k výběru ve prospěch obecně příslušného státu. nVýběr zabezpečují příslušné orgány členských států ve prospěch orgánů jiných členských států. nV některých případech je tendence „zapomínat“ s možnými nepříznivými následky. Silniční daň nRegulace prostřednictvím směrnice 1999/62/ES ve znění novel. nTýká se větších silničních vozidel (nákladní auta, autobusy apod.). nSilniční daň ukládá pouze stát registrace vozidla, ostatní státy nesmějí ukládat omezené zdanění (předpokládá se faktická reciprocita, to ale úplně neplatí). nStanoví se minimální sazba silniční daně pro jednotlivé kategorie vozidel. n Mýta nČlenské státy mohou uplatňovat na dálnicích, dalších hlavních tazích, mostech a tunelech mýta kvůli financování jejich výstavby a údržby (v řadě zemí formálně odstátněné nebo skutečně soukromé podniky). nZpůsob výběru a sazby však nesmějí diskriminovat zahraniční dopravce nebo převážené zahraniční zboží (žádné nepřiměřeně vysoké ceny za jednotlivé průjezdy při nízkých paušálních předplatných apod.). Užívání nemovitostí a jeho zdanění nMožnost nabytí nemovitosti občanem EU či právnickou osobou v jiném členském státě je zajištěna volným pohybem kapitálu, popř. volným pohybem pracovníků a svobodou usazování za účelem podnikání. nZdanění nemovitosti, popř. jejího prodeje je záležitostí členského státu. Nepřipouští se nicméně jakákoli diskriminace zahraničního vlastníka, prodejce, kupce apod. ohledně výše sazeb nebo jednotlivých úlev. Výnos z majetku a jeho zdaňování nSoučástí volného kapitálu je možnost inkasovat výnos investice (nájemné, zisk, úrok apod.) podle právní povahy příslušné investice. nPři zdaňování tohoto výnosu se podobně jako u příjmů ze zaměstnání či osobního podnikání zakazuje jakákoli přímá nebo zastřená diskriminace investorů z jiného členského státu nebo investorů domácích, kteří zamýšlejí investovat v jiném členském státě. Dědění a jeho fiskální zatížení nMigrace osob mezi členskými státy vyvolává rostoucí počet případů dědění majetku umístěného ve více státech. nDědické právo – s výhradou veřejného pořádku – se určuje podle hlediska lex patriae nebo lex domicilii zůstavitele. nSoudní dvůr v posledních letech ve své judikatuře identifikoval řadu případů zjevné diskriminace zahraničních zůstavitelů nebo dědiců v souvislosti s placením dědických daní. Dodatek: omezení státních podpor a důsledky pro daňové právo nKvůli ochraně hospodářské soutěže právo EU omezuje poskytování státních podpor podnikům. Členské státy je poskytují především kvůli zaměstnanosti. nZákaz není absolutní, připouštějí se výjimky, o nichž rozhoduje Komise. nPodpora může být poskytnutá prostřednictvím daní, konkrétně hmotněprávní (snížená sazba, úleva) výjimky stejně jako prostřednictvím procesu (posečkání, odpuštění penále nebo podobných sankcí, nevymáhání). Podobně prostřednictvím odvodů na sociální a zdravotní zabezpečení. nNeoprávněně poskytnutá (tj. nepovolená nebo dokonce neoznámená) podpora se musí vzít zpět. Spolupráce ve věcech správy daní nExistuje program FISCALIS 2008-13 (rozhodnutí 1482/2007/ES). nSmyslem programu je posílení spolupráce a odborného slaďování finančních správ členských států. nMá zajistit lepší výměnu informací, provádění vícenárodních kontrol v oblasti daňové disciplíny, odborné vzdělávání, pracovní návštěvy a kontakty. nTýká se především výběru harmonizovaných a koordinovaných daní. Trestní právo a daně nTrestní právo zůstává v kompetenci členských států. nKoordinace (vyloučení dvojího či opakovaného stíhání), spolupráce při získávání důkazů, vydávání a předávání se postupně rozvíjí na základě směsi mezistátních smluv a (donedávna) aktů 3. pilíře EU. nHarmonizace je poměrně omezená. nTrestní postihování daňových deliktů je v jednotlivých státech rozmanité už kvůli odlišně vedené hranici mezi soudním a správním trestáním a vůlí států daňovou kriminalitu trestat. nSpolupráce v oblasti daňové kriminality je nevelká. Evropská unie zejména usiluje o trestní potlačování činů dotýkajících se hospodářských zájmů celku. Protože nemá vlastní daně, nevěnuje jim větší pozornost. Promítání daňových standardů EU do oblasti soukromého práva nŘada smluv mezi komerčními subjekty nebo smluv spotřebitelských obsahuje zvláštní ujednání o placení souvisejících daní, poplatků, odvodů vedle nebo v rámci samotné ceny. nStrana, které se nechce platit, může zpochybňovat slučitelnost takové daně, poplatku apod. před civilním soudem. nKauza Viacom Outdoor C-134/03 Celní právo EU nDosud nařízení č. 2913/92, tzv. celní kodex ES nPro budoucnost je již přijatá rekodifikace 450/2008, začne se uplatňovat nejpozději v roce 2013. nProváděcí nařízení č. 2454/93 nTARIC: elektronická databáze celních sazeb, aktualizovaná s ohledem na. Mechanismy pro rozdělování dovozních kvót nČeské právo od 1.5.2004 jenom doplňuje celní právo EU, resp. ES o některé podpůrné instituty a sankce (celní zákon po novele č. 187/2004) Ráz změn celního práva po vstupu nFormálně celní právo ES nahradilo české celní právo nPrakticky se ale moc nezměnilo. České celní právo znalo stejné instituty jako současné celní právo ES (aproximace na základě dohody o přidružení, harmonizace smlouvami sjednávanými na půdě WCO) nObsáhlé prováděcí nařízení omezuje potřebu judikatury Soudního dvora pro výklad celního práva EU nVyloučené je nicméně odpuštění cla na základě uvážení vlastní celnímu právu některých členských států před vytvořením celní unie. Cla jako klíčová složka vnější obchodní politiky nČlenské státy WTO musejí mít jednu celní politiku navenek vůči všem ostatním státům: tzv. doložka nejvyšších výhod. nVýjimkou jsou všeobecně koncipované celní unie. nEU jako „nadstát“ je celní unií, jeho jednotná celní politika je předmětem omezení vůči ostatním 124 členským státům WTO. nOhledně výše cel členské státy WTO vytvářejí mnohostranný celní kompromis. nV případě většiny průmyslového zboží jsou globální celní sazby nízké, ne-li nulové. Totéž se postupně zavedlo u textilních výrobků. V oblasti zemědělských výrobků přetrvává protekcionismus (přes současný rychlý vývoj) Užití výnosu z cel nCla jsou příjmem ES, 25% zůstává členským státům na pokrytí nákladů celní správy (v ČR celní úřady a celní ředitelství a Generální ředitelství cel). nCelní správy – v zastřené spolupráci s přístavy – soutěží mezi sebou o přilákání dovozu s ohledem na velikost státní marže a také ve prospěch přístavů rychlostí celního odbavování. Vyměřovat nižší cla nebo tolerovat celní úniky však kvůli zabezpečení podstaty celní unie nemohou. Správa cel nÚzemí členských států EU – byť s určitými drobnými výjimkami –představuje jednotný celní prostor. nCelní správu zabezpečují celní orgány členských států. Organizaci určují členské státy svými zákony. nV ČR tedy celní správa pod ministerstvem financí: celní ředitelství a celní úřady. Zahrnuje letištní a vnitrozemské celnice. Harmonizace technicko-organizačních aspektů celnictví nZabezpečuje Světová celní organizace (WCO), která má širší okruh členských států než WTO. nDěje se prostřednictvím řady mezinárodních smluv a navazujících standardů, které harmonizují procedury, dokumentaci, kombinovanou nomenklaturu apod. nNamísto členských států se ve WCO díky výlučné kompetenci ve věcech vnější obchodní politiky angažuje EU. Přechodná ustanovení celního práva: nevyřešený problém nSmlouva o přistoupení stanovila pravidla pro celní případy řešené během vstupu. nMatoucí ustanovení příslušné přílohy Aktu o podmínkách přistoupení ohledně uplatnění celních předpisů členského států. Český zákonodárce zúžil uplatnění dosavadních českých předpisů. nKS Hradec Králové – zpětný vývoz reklamovaného zboží nepovede k vrácení cla za dovoz před vstupem, neboť právo EU to připouští jenom při vývozu mimo EU. Celní kauzy – EU nNárodní soudy podobně jako Soudní dvůr v řízení o předběžné otázce především interpretují položky celního sazebníku při sporném podřazování zboží. nV některých kauzách se mohou ukázat problémy s vnitrostátním doprovodným právem, které nemusí být odpovídajícím způsobem dopracováno. Uplatnění celního práva v ČR po vstupu n1. 5. 2004 odpadly celní kontroly týkající se obchodu s dalšími členskými státy, tj. cca. 80% zahraničního obchodu – dovozu – se neproclívá (stejně jako kontrola vývozu). nPodstatná část dovozu ze třetích států do ČR jako země bez námořních přístavů a vnějších hranic se odbaví v jiných členských státech (možný dovoz na letiště či v rámci režimu TIR na české celnice). nStruktura v ČR odbavovaného dovozu ze třetích států (ropa apod.) nVýsledek: prudký pokles celní agendy. Kauza Skoma-Lux nCelní kauza s obecnými teoretickými aspekty. nDovozce fortifikovaného vína z Moldavie byl pokutován za nesprávnou celní deklaraci, namítl uplatnění celního práva EU nepublikovaného v daný moment v češtině. nNa dotaz KS Ostrava Soudní dvůr velkým senátem (C-161/06) odpověděl, že jednotlivec podřízený moci nového členského státu skutečně může namítnout opožděné zveřejnění práva EU v jazyce tohoto státu.