Účetní výkazy a odpisy dlouhodobého majetku Bilanční právo Eva Tomášková eva.tomaskova@law.muni.cz Účetnictví lZákon o účetnictví č. 563/1991 Sb. l lCílem účetnictví je nabídnout věrný a poctivý obraz o: lpředmětu účetnictví a lfinanční situaci organizace l lVorbová, H. Výkaz cash flow a finanční analýza. Praha : Linde, nakladatelství,s.r.o., 1997. ISBN 80-902105-3-8. l lÚčetnictví jsou povinny vést tzv. účetní jednotky: lprávnické osoby, které mají sídlo na území ČR, lzahraniční osoby, pokud na území ČR podnikají nebo provozují jinou činnost dle zvláštních předpisů, lorganizační složky státu, lfyzické osoby zapsané jako podnikatelé v obchodním rejstříku a lostatní fyzické osoby blíže specifikované zákonem o účetnictví l Význam účetnictví lnabízí informace podstatné pro řízení organizací lspolehlivý evidenční systém lkdo jsou hlavní dodavatelé, odběratelé, věřitelé a dlužníci, ljaký je samotný výrobní proces a ljak jsou jednotliví zaměstnanci odměňováni lposkytuje informace o tom, zda aktivita společnosti přináší výsledky linformuje, jak se do hospodaření jednotlivých organizací zapsala ekonomická krize, jak organizace na tuto situaci reagovaly, jak rychle je možné spatřovat zlepšující se tendence. lnabízí nejen analýzu vývoje organizace, ale rovněž umožňuje predikovat i vývoj organizace v nejbližším období ldůležitý podklad pro trestní řízení, opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti, správní řízení, občanské soudní řízení, daňové řízení, sociální zabezpečení, veřejné zdravotní pojištění či ochranu autorských práv Funkce účetnictví linformační funkce lo organizaci a jejím hospodaření, ldokumentační funkce lpodklad pro vyměření daně a důkazní prostředek ve sporech, ldispoziční funkce lpro potřeby samotné účetní jednotky lkontrolní funkce lpro potřeby kontroly ze strany zaměstnanců či finančních úřadů Účetní zásady lZásada věrného a poctivého zobrazení skutečnosti lZásada účetní jednotky - vymezení právní, věcné, ekonomické a prostorové lZásada neomezeného trvání účetní jednotky lZásada podvojnosti a souvztažnosti lZásada materiálnosti a dokladovosti lZásada periodicity - pravidelného zjišťování HV lZásada návaznosti (bilanční kontinuity) lZásada objektivity (nestrannosti) - správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů lZásada opatrnosti – zohledňovat rizika Účetní zásady lZásada nezávislosti účetních období (tzv. akruální princip) - zaznamenávat všechny účetní případy do toho období, s nímž časově a věcně souvisí, bez ohledu na samotný tok peněz lZásada oceňování v historických cenách lZásada vymezení okamžiku realizace lZásada konzistentnosti (stálosti metod účetnictví) lZásada měření pomocí peněžní jednotky lZásada zákazu kompenzace (vzájemného zúčtování) lZásada odpovědnosti lZásada přednosti obsahu před formou Základní pojmy lvýnosy lnáklady lhospodářský výsledek lprovozní, finanční, mimořádný lzisk, ztráta lpříjmy lvýdaje l lhmotný majetek - § 26 ZDP lnehmotný majetek – zrušeno (dříve § 32a) lodpis lZákon o daních z příjmů - § 24: l„Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů pro zjištění základu daně“ lZákon o účetnictví - § 26: l„odpisy majetku vyjadřují trvalé snížení jeho hodnoty“ l l l l Základní pojmy ldruhy opotřebení lfyzické (materiální) lje způsobeno tím, že se dlouhodobý majetek používá; částečně však k němu dochází i v době, kdy se nepoužívá (např. koroze u auta) lmorální ltechnické zastarávání v důsledku vědecko-technického pokroku lběhem používání majetku byly vyrobeny nové prostředky, které mají dokonalejší technické vlastnosti (např. začne se vyrábět auto, které má vyšší bezpečnost i dokonalejší technické vlastnosti – jednoduchost řízení, pohodlí, rychlost, nižší spotřeba pohonných hmot atd.) loprávky lopravné položky lúčetní - lze je tvořit prakticky ke všem druhům majetku kromě peněz a majetku, který je oceněn reálnou hodnotou ldaňové - lze tvořit pouze k pohledávkám - § 8 zákona o rezervách: lk pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení lk nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994 lk pohledávkám z titulu ručení za celní dluh l lUmožňují vyjádřit zůstatkovou cenu (ZC) dlouhodobého majetku (DM) (tj. cenu, která vyjadřuje míru jeho opotřebení); ZC = vstupní cena (VC) – oprávky oprávky = suma dosud provedených odpisů lUmožňují správně stanovit náklady a cenu vytvářených výkonů lkdyby podnik DM neodepisoval, jeho náklady by byly v době, kdy by nevyřazoval žádný DM, nízké a naopak l lUmožňují podniku vytvořit si prostředky na obnovu DM lpodnik si shromažďuje peníze na nákup nových prostředků, kterými nahrazuje staré, jež musí pro úplné opotřebení vyřadit; lv odpisech se postupně podniku vrací cena DM, kterou vynaložil na jeho pořízení. lv případě stability cen by měly odpisy zajistit tzv. prostou reprodukci DM (hlavní funkce odpisů) l l Význam odpisů Účetní odpisy 563/1991 Sb. § 7 (1) Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. § 8 (1)Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů. (2) Účetnictví účetní jednotky je správné, jestliže účetní jednotka vede účetnictví tak, že to neodporuje tomuto zákonu a ostatním právním předpisům ani neobchází jejich účel. (3) Účetnictví účetní jednotky je úplné, jestliže účetní jednotka zaúčtovala v účetním období v účetních knihách všechny účetní případy, které v něm měla zaúčtovat podle § 3, a nejpozději do konce tohoto období za jemu bezprostředně předcházející účetní období sestavila účetní závěrku, vyhotovila výroční zprávu, zveřejnila informace podle § 21a a má o těchto skutečnostech veškeré účetní záznamy, a to přehledně uspořádané. (4) Účetnictví účetní jednotky je průkazné, jestliže všechny účetní záznamy tohoto účetnictví jsou průkazné (§ 33a) a účetní jednotka provedla inventarizaci. (5) Účetnictví účetní jednotky je srozumitelné, jestliže umožňuje jednotlivě i v souvislostech spolehlivě a jednoznačně určit a)obsah účetních případů alespoň s použitím účetních metod uvedených v § 4 odst. 8 (Účetní jednotky jsou povinny dodržovat při vedení účetnictví zejména směrnou účtovou osnovu, uspořádání a označování položek účetní závěrky a konsolidované účetní závěrky, obsahové vymezení těchto závěrek, účetní metody, podmínky předávání a přebírání účetních záznamů a ostatní podmínky vedení účetnictví stanovené prováděcími právními předpisy.), b)obsah účetních záznamů s použitím nástrojů uvedených v § 4 odst. 10 (Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví jako soustavu účetních záznamů; přitom mohou použít technických prostředků, nosičů informací a programového vybavení.) Účetní odpisy lOdpisy se vypočítávají a evidují v účetnictví l lPodnik si musí stanovit systém, podle kterého bude DM odepisovat l lZvolené odpisy by měly co nejlépe vyjadřovat průběh fyzického i morálního opotřebení jednotlivých druhů DM, které podnik používá l lmusí vypracovat tzv. odpisový plán Účetní odpisy lMusí se určit předpokládaná doba používání v letech a stanovit roční odpisová sazba v % ze vstupní ceny. l lNejčastěji se DM odepisuje rovnoměrně (lineárně) v závislosti na čase – z důvodu jednoduchosti výpočtu. l Odpisování podle času Roční odpisová sazba (ROS) = 100 % x ROS = % VC Roční odpis v jednotlivých letech = ------- x ROS 100 nDodávka má vstupní cenu (VC) Kč 600 000,-. Předpokládaná doba používání 4 roky. Příklad ROS = 100 % : 4 = 25 % Roční odpis v jednotlivých letech = Kč 600 000,- = ------------------- x 25 % = Kč 150 000,- 100 Odpis v 1. roce Kč 150 000,- ZC = Kč 450 000,- 2. roce Kč 150 000,- ZC = Kč 300 000,- 3. roce Kč 150 000,- ZC = Kč 150 000,- 4. roce Kč 150 000,- ZC = Kč 0,- Řešení příkladu lMusí se určit předpokládané množství výkonů, jichž má prostředek za dobu používání dosáhnout a stanovit odpis v Kč na jednotku výkonu. l lOdpisování rovnoměrné (lineární) v závislosti na výkonu se někdy používá u strojů, kde jsme schopni předem stanovit množství výkonů, jichž by měl stroj za dobu životnosti dosáhnout. Odpisování podle výkonu vstupní cena Roční odpisy = ---------------------------- x skutečný výkon za rok předpokládaný výkon za dobu životnosti lDodávka má vstupní cenu Kč 600 000,-. Předpokládaný počet najetých km 300 000. Skutečný počet ujetých km: 1. rok 80 000 km 2. rok 100 000 km 3. rok 90 000 km 4. rok 70 000 km Příklad Odpis na 1 km = Kč 600 000 : 300 000 = Kč 2,- Odpis v 1. roce = Kč 80 000 km x Kč 2 = Kč 160 000,- Odpis v 2. roce = Kč 100 000 km x Kč 2 = Kč 200 000,- Odpis v 3. roce = Kč 90 000 km x Kč 2 = Kč 180 000,- Odpis v 4. roce = Kč 70 000 km x Kč 2 = Kč 60 000,- Celkem 300 000 km Kč 600 000,- Řešení příkladu > Daňové odpisy – Zákon č. 586/1992 Sb. lJsou upraveny ZDP § 26 lOdpisování se uskutečňuje max. do vstupní ceny, případně do zvýšené vstupní ceny. lPodnik při pořízení dlouhodobého hmotného majetku zvolí metodu: - rovnoměrné odpisování - zrychlené odpisování lV příloze ZDP jsou jednotlivé druhy dlouhodobého majetku rozděleny do 6 odpisových skupin. Hmotný majetek lHmotným majetkem je § 26, odst. 2: l (2) Hmotným majetkem se pro účely tohoto zákona rozumí a) samostatné hmotné movité věci, popřípadě soubory hmotných movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena (§ 29) je vyšší než 80 000 Kč a mají provozně-technické funkce delší než jeden rok, b) budovy, domy a jednotky, c) stavby, s výjimkou 1. provozních důlních děl, 2. drobných staveb na pozemcích určených k plnění funkcí lesa, sloužících k zajišťování provozu lesních školek nebo k provozování myslivosti, pokud jejich zastavěná plocha nepřesahuje 30 m2 a výšku 5 m, 3. oplocení sloužícího k zajišťování lesní výroby a myslivosti, které je drobnou stavbou, d) pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky vymezené v odstavci 9, e) dospělá zvířata a jejich skupiny20), jejichž vstupní cena (§ 29) je vyšší než 40 000 Kč, f) jiný majetek vymezený v odstavci 3 (např. technické zhodnocení) l odpisová skupina doba odpisování 1 3 roky 2 5 let 3 10 let 4 20 let 5 30 let 6 50 let § 30 ZDP Doba odpisování činí minimálně: Rovnoměrné (lineární) odpisy §31 vstupní cena x sazba z tabulky Roční odpisy = --------------------------------------- 100 Roční odpisová sazba Odpisová skupina V 1. roce odpisování V dalších letech Pro zvýšenou vstupní cenu 1 20,0 40,0 33,3 2 11,0 22,25 20,0 3 5,5 10,5 10,0 4 2,15 5,15 5,0 5 1,4 3,4 3,4 6 1,02 2,02 2,0 > Zrychlené (degresivní) odpisy §32 vstupní cena 1. rok odpis = ------------------------------ koeficient z tabulky 2 x zůstatková cena další roky odpis = ------------------------------ koeficient z tabulky - n n – počet let, po které se již dlouhodobý majetek odepisoval ZC = VC – oprávky Oprávky jsou součtem dosud provedených odpisů. > Tabulka degresivních odpisů §32 Koeficient pro zrychlené odepisování Odpisová skupina V 1. roce odpisování V dalších letech Pro zvýšenou vstupní cenu 1 3 4 3 2 5 6 5 3 10 11 10 4 20 21 20 5 30 31 30 6 50 51 50 > Vypočtěte odpisy dodávkového automobilu se vstupní cenou Kč 600 000,- metodou lineárního a degresivního odepisování. (Automobil je zařazen v 2. odpisové skupině.) Příklad Rok odpisování Lineární odpisy Degresivní odpisy Výpočet Odpis (Kč) Výpočet Odpis (Kč) 1 600 000,-:100x11 66 000,- 600 000,- / 5 120 000,- 2 600 000,-:100x22,25 133 500,- 2x480 000/6-1 192 000,- 3 600 000,-:100x22,25 133 500,- 2x288 000/6-2 144 000,- 4 600 000,-:100x22,25 133 500,- 2x144 000/6-3 96 000,- 5 600 000,-:100x22,25 133 500,- 2x48 000/6-4 48 000,- Řešení příkladu Do nákladů se účtují účetní odpisy. Může dojít k rozdílu mezi účetními a daňovými odpisy (max. částka, kterou je možno uplatnit – daňová uznatelnost odpisů). Z toho důvodu se musí upravit základ daně z příjmů o tento rozdíl. Při výpočtu daňového základu k dani z příjmů se zjistí rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy. Rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy účetní odpisy = daňové odpisy daňový základ není třeba upravit účetní odpisy > daňové odpisy daňový základ navýšíme o rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (+ rozdíl) účetní odpisy < daňové odpisy daňový základ snížíme o rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (- rozdíl) Daňové x účetní odpisy 1) Odepisuje se dlouhodobý majetek zařazený do užívání, •neodepisují se pozemky a umělecká díla •odepisuje se do výše pořizovací ceny •nutnost sestavit odpisový plán a ten se musí dodržovat po celou dobu odpisování. 2) Vyjadřují se jako roční – nezohledňuje se část roku. 3) Odpisy nemusí podnikatel uplatnit – je to jeho právo, nikoliv povinnost. 4) Odpisuje vlastník nikoliv nájemce. 5) Zaokrouhlují se na celé koruny nahoru. 6) Pokud dojde k technickému zhodnocení DM (rekonstrukce, modernizace nad 40 tis. Kč) zvyšuje se hodnota DM – odepisuje se podle sazeb pro zvýšenou vstupní cenu (dle zákona). 7) Roční odpis ve výši 1/2 se uplatňuje v případě, když majetek je vyřazen před koncem zdaňovacího období (31. 12.) 8) Odpis nemůžeme použít, jestliže majetek vyřadíme ve stejném zdaňovacím období, jako jsme ho koupili. Možnost u vybraných druhů majetku zvýšit odpis v prvním roce o 10 %, 15 % nebo 20 % vstupní ceny. Jedná se o majetek zařazený do 1 až 3 odpisové skupiny (kromě osobních automobilů) a účetní jednotky musí být jeho prvním vlastníkem. V následujících letech se pak částky odpisů snižují oproti „standardnímu“ odpisování. Pravidla pro daňové odpisování Analýza účetních výkazů lhorizontální lporovnání v čase lvertikální lstupňovitý rozbor jednotlivých složek l l Zásady zajištění likvidity lZlaté bankovní pravidlo – poskytnuté úvěry musí odpovídat prostředkům, které má banka k dispozici lZlaté pravidlo financování – dlouhodobé investice se nesmí financovat krátkodobými prostředky lZlaté pravidlo vyrovnávání rizika – vlastní zdroje větší než cizí zdroje lZlaté pravidlo pari – stálá aktiva se smí maximálně rovnat vlastním zdrojům lZlaté poměrové pravidlo – zvyšování investic nesmí střednědobě a krátkodobě probíhat neúměrně k nárůstu výnosů lZlaté bilanční pravidlo – dlouhodobě vázaný majetek má být kryt dlouhodobým kapitálem, oběžný krátkodobým kapitálem lPravidlo 1:1 – stav pokladny, směnek a pohledávek má být vyšší max. stejný jako krátkodobé cizí zdroje lPravidlo 2:1 – oběžný majetek by měl být minimálně 2 x tak velký než krátkodobé cizí zdroje Ukazatelé rentability lUkazatel rentability vlastního kapitálu (ROE) l l ROE = HV po zdanění / Vlastní kapitál l l Důležité pro vlastníky, protože vytvořený zisk posuzují jako výdělek z kapitálu, který do podniku vložili. l Úroveň ROE měla být vyšší než investice bez rizika l lUkazatel rentability aktiv z HV po zdanění (ROA) l l ROA = HV po zdanění / Aktiva l l poměřuje zisk s celkovými aktivy investovanými bez ohledu na to, z jakých zdrojů jsou financovány, což umožňuje porovnávat podniky s rozdílnou strukturou vlastního kapitálu a cizích zdrojů ve stejném odvětví. l lUkazatel rentability aktiv (ROA) ze zisku před zdaněním a úroky (EBIT) l l ROA = EBIT/Aktiva l EBIT = čistý zisk + nákladové úroky + splatná daň l l poměřuje vložené prostředky nejen se ziskem, ale i s efekty vyplývajícími ze zhodnocení cizího kapitálu l lUkazatel rentability dlouhodobě investovaného kapitálu (ROCE) ze zisku před zdaněním a úroky (EBIT) l l ROCE = EBIT / (Vlastní kapitál + Dlouhodobé závazky) l l vypovídá o výnosovém potenciálu dlouhodobých zdrojů Ukazatelé aktivity lUkazatel obratu aktiv l l Obrat aktiv = Tržby / Aktiva l l měří vytvořené tržby k 1 Kč vložených aktiv l dosahování vysokých tržeb s nízkými aktivy svědčí o vysoké kapitálové intenzitě podniku l lRelativní vázanost aktiv l Relativní vázanost aktiv = Aktiva / Tržby l l měří celkovou produkční efektivnost, přičemž čím je ukazatel nižší, tím více podnik expanduje, aniž však zvyšuje finanční zdroje l lUkazatel obratu zásob l l Doba obratu zásob = Zásoby / Denní tržby l l tento ukazatel je indikátorem likvidity a je vhodné jej mít co nejnižší l lUkazatel doby obratu pohledávek l l Doba obratu pohledávek = krátkodobé pohledávky / Denní tržby l l lDalší ukazatelé aktivity (vhodné zejména pro obchodní podniky): lPodíl personálních nákladů na obratu lPodíl personálních nákladů na celkových nákladech lDosažený obrat na jednoho pracovníka lPrůměrná mzda pracovníka Ukazatelé zadluženosti lUkazatel míry celkové zadluženosti l (Ukazatel věřitelského rizika) l l Míra celkové zadluženosti = Cizí zdroje / Aktiva l lUkazatel míry zadluženosti vlastního kapitálu l l Míra zadluženosti VK = Cizí zdroje / Vlastní kapitál l lUkazatel úrokové krytí l l Úrokové krytí = (Zisk před zdaněním + Nákladové úroky) / Nákladové úroky l l Kolikrát je zisk vyšší než úroky? Ukazatelé platební schopnosti lUkazatel likvidity prvního stupně (cash ratio) l l běžná likvidita = oběžná likvidní aktiva / krátkodobá pasiva l l Hodnota ukazatele by se měla pohybovat alespoň kolem 0,2. l lUkazatel likvidity druhého stupně (quick ratio) l l krátkodobá likvidita = (likvidní aktiva + krátkodobé pohledávky) / krátkodobá pasiva l l Hodnota ukazatele by se měla pohybovat alespoň kolem 1 (pravidlo, čím vyšší, tím lepší platí pouze pro věřitele, manažeři a vlastníci přicházejí o výnos z rentabilnějších investic). Porovnávat s dlouhodobou likviditou l lUkazatel likvidity třetího stupně (current ratio) l l dlouhodobá likvidita = (likvidní aktiva + krátkodobé pohledávky + zásoby) / krátkodobá pasiva l l Za optimální je považována hodnota 2. Ukazatel je ovlivněn strukturou a likvidností jednotlivých druhů aktiv. Nevýhody poměrových ukazatelů l1. Statičnost. K výpočtu je použito údajů, které zachycují pozici podniku k určitému datu a nikoliv za nějaké období. 2. Manipulovatelnost. Cílem managementu je pozitivní mínění o podniku, a tak mohou a v praxi ovlivňují v rámci možností hodnoty vykazované v účetnictví ku svému prospěchu. 3. Účetní deformace. Ukazatel se počítá na základě dat z účetnictví, která se mohou často lišit od ekonomické skutečnosti a jsou ovlivněny například účetními standardy a zvyklostmi. 4. Inflace. Vysoká inflace ukazatel nadhodnocuje. Nezveřejnění účetní závěrky lmohou být účetní jednotce stanoveny následující sankce: lpodle § 37 ÚčZ v platném znění může finanční úřad uložit pokutu až do výše 3 % hodnoty aktiv celkem lpodle § 254 tr. zák. odnětí svobody až na 2 roky nebo být udělený zákaz činnosti lpodle § 72 odst. 2 rejstříkového zákona, pokud není příslušná listina uložena ve Sbírce listin, vyzve rejstříkový soud zapsanou osobu, aby listinu bez zbytečného odkladu předložila. Pokud výzvy neuposlechne, lze uložit pořádkovou pokutu až do výše 100 tis. Kč. l lředitel Generálního finančního ředitelství Jan Knížek: „…tak v podstatě tím, že někdo neodešle někam výsledovku, tak bych tu firmu mohl zlikvidovat... to si myslím, že je naprosto neadekvátní". lZdroj: NKÚ: Drtivá většina firem nezveřejňuje účetní závěrky – ČT24 [online]. [cit. 2014-10-01]. Dostupný na WWW: . Nezveřejňování účetních závěrek lhttps://ekonomika.idnes.cz/ucetni-zaverka-ruseni-firem-obchodni-rejstrik-fqe-/ekonomika.aspx?c=A18 0606_103737_ekonomika_are Děkuji za Vaši pozornost. J Boring%20Presentation